Mali Tatilin İncelemelere Etkisi Üzerine Bir Öneri

5604 sayılı Mali Tatil İhdas Edilmesi Hakkında Kanun ile düzenlenen Mali Tatil müessesesi gereği ülkemizde her mali yıl Temmuz ayının birinci günü ile yirminci günü (yirminci gün dahil) arasında Mali Tatil uygulanmaktadır. Mali Tatilin gerek idareye gerekse mükelleflere yönelik birçok etkisi söz konusudur. Yazımızda Mali Tatilin vergi incelemesine başlanması, yasal defter ve belge talepleri ayrıca bilgi taleplerine olan etkisi konusundaki görüşlerimize yer vereceğiz.

1.Mali Tatilin İncelemeye Başlamaya ve Yasal Defter-Belge Taleplerine Etkisi

28.06.2022 tarihli Resmi Gazetede[1] yayımlanan değişiklik öncesi vergi incelemelerine düzenlenen İncelemeye Başlama Tutanakları ile başlanmaktaydı. Söz konusu tutanak mükellef nezdinde düzenleniyor ise incelemeye başlama tarihi tutanağın tanzim tarihi olmaktayken, bahse konu tutanak mükellef gıyabında düzenleniyor ise incelemeye başlama tarihi incelemeye başlama tutanağının vergi dairesi kayıtlarına girdiği tarih olmaktaydı.

28.06.2022 tarihli Resmi Gazetede yapılan değişiklik sonrasında vergi incelemesine, vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar tarafından düzenlenecek “İncelemeye Başlama Bildirimi” ile başlanacaktır. İncelemeye Başlama Bildiriminin bir örneği nezdinde inceleme yapılana, bir örneği vergi incelemesi yapmaya yetkili olanın bağlı bulunduğu inceleme ve denetim birimine, bir örneği ise mükellefin bağlı olduğu vergi dairesine gönderilecektir. İncelemeye başlama tarihi ise incelemeye başlama bildiriminin düzenlendiği tarihtir. 

Yukarıda ifade edilen değişiklik öncesi her ne kadar incelemeye başlama bu konuda mükellef nezdinde/gıyabında düzenlenen tutanaklar ile yapılmakta olsa da mükellefler ile ilk temas ekseriyetle incelemeye yetkili olanlar tarafından mükelleflere gönderilen defter ve belge isteme yazıları vasıtası ile kurulmaktaydı. Defter ve belge isteme yazılarının mükellefe gönderilmesi ve devamında tebliğ edilmesi, incelemenin seyri ve sonuçları açısından önem arz etmektedir. 5604 sayılı Kanunun defter ve belge taleplerine ilişkin düzenlemeyi barındıran 1. maddesinin 4. fıkrası aşağıdaki gibidir;

“Mahkeme kararı veya Cumhuriyet Savcılıklarının talebi üzerine ya da Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre yapılan aramalı incelemeler hariç olmak üzere, mali tatil süresince inceleme amacıyla defter ve belgelerin ibrazı talep edilemez, mükellefin işyerinde incelemeye başlanılmaz.”

Yukarıda yer alan madde hükmünde öne çıkan hususlar, Mali Tatil süresince mükelleflerden inceleme amacı ile defter ve belgelerin ibrazının talep edilemeyeceği ilaveten söz konusu dönemde mükellefin işyerinde incelemeye başlanamayacağı hususlarıdır. Mükelleflerden defter ve belgelerin ibrazı, gerek kendilerinin incelenmesi noktasında gerekse yapılan karşıt incelemeler sürecinde incelenmek amacı ile talep edilmektedir. Bu açıdan bakıldığında, incelemeye yetkili olanların Mali Tatil süresince mükelleflerden yasal defter ve belgelerini inceleme amacı ile talep edemeyecekleri açıktır. Talep noktasında ise sadece defter ve belge isteme yazısının muhatabına Mali Tatil içerisinde tebliği anlaşılmamalı ayrıca söz konusu yazının düzenlenme tarihine de dikkat edilmelidir. Tatil süresi içerisinde tebliğ edilen defter ve belge isteme yazıları devamında düzenlenen inceleme raporlarının sonuçlarına dair T.C. Danıştay 9. Dairesince verilen 05.06.2012 tarihli ve Esas No: 2010/3382, Karar No: 2012/3370 kararında aşağıdaki ifadelere yer verdiği görülmüştür;

“Dosyanın incelenmesinden, davacı şirketin defter ve belgelerinin incelemeye ibraz edilmesine ilişkin 29.06.2007 tarihli iki adet yazının 2.07.2007 ve 6.07.2007 tarihlerinde şirketin yönetim kurulu üyesi olan şahıslara tebliğ edildiği, yapılan bu tebligatlara rağmen davacı şirketin defter ve belgelerinin incelemeye ibraz edilmediğinden bahisle dava konusu vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatı yapıldığı ve özel usulsüzlük cezası kesildiği anlaşılmaktadır.

Olayda, davacı şirketin defter ve belgelerinin ibrazına ilişkin yazının mali tatil süresi içerisinde istenildiği ve bunun sonucunda vergi inceleme raporunun düzenlendiği görüldüğünden, mükelleflerin defter ve belgelerinin mali tatil süresi içerisinde istenilemeyeceğine ilişkin 5604 sayılı Kanunun emredici hükmü karşısında davacı şirket adına defter ve belgelerini ibraz etmediğinden bahisle yapılan tarhiyatta ve kesilen cezalarda hukuka uyarlık bulunmamaktadır.”

Kanun lafzında talep edilemez ifadesine yer verildiğine dikkat etmek gerekir. Mali Tatil içinde düzenlenmiş ancak tatil sonrasında tebliğ edilmiş defter ve belge isteme yazılarının sonuçları da tereddütlü hale gelebilecektir. Bu düşüncemize dayanak ise önceki cümlemizde belirttiğimiz hallerde defter ve belgelerini ibraz etmeyen mükelleflerin işledikleri gizleme fiillerine yönelik olarak T.C. Yargıtay 11. Ceza Dairesinin 05.12.2019 tarihli ve Esas No: 2017/9689 Karar No: 2019/8862 kararı olup söz konusu kararda aşağıdaki ifadelere yer verilmiştir.

“Defter ve belgeleri gizleme suçundan açılan kamu davasında; 5604 sayılı Mali Tatil İhdas Edilmesi Hakkında Kanun’un 1/1-4 maddesinde, her yıl Temmuz ayının biri ile yirmisi arasında mali tatil uygulanacağının ve mali tatil süresi içinde inceleme amacıyla defter ve belgelerin ibrazının istenemeyeceğinin öngörülmesi karşısında, defter ve belgelerin ibrazına ilişkin istem yazısının mali tatil süresi içinde 04.07.2011 tarihinde düzenlenmesi nedeniyle, yüklenen suçun yasal unsurlarının oluşmadığı, …)”

Yargı organları kararlarında Mali Tatil süresi içerisinde, hem defter ve belge talebine yönelik yazı düzenlenmemesi hem de söz konusu yazıların tebliğinin bahse konu tatil süresi içerisinde yapılmaması yönünde hükümlere yer verdiklerini görülmektedir.

Peki İncelemeye Başlama Bildirimleri Mali Tatil içerisinde düzenlenebilir mi? Bu noktada öncelikle 5604 sayılı Kanunun gerekçesine bakmak gerekir. Kanunun genel gerekçesine bakıldığında yapılan düzenlenmenin amacının, meslek mensuplarını yoğun iş stresinden uzaklaştırarak, daha verimli ve sağlıklı çalışmalarını sağlamak olduğu görülmektedir. Vergi İncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelikte yapılan son değişiklik ile incelemelere, incelemeye yetkili olanlarca düzenlenen İncelemeye Başlama Bildirimi ile başlanacağının düzenleme altına alındığını yazının önceki bölümlerinde ifade etmiştik. Söz konusu bildirimin düzenlenmesi incelemeye yetkili olanlarca yapılacağından bu düzenleme işleminin meslek mensuplarına ve hatta muhatap mükelleflere herhangi bir ilave ödev yüklemediği açıktır. Yönetmelikte yapılan değişiklik öncesi dönemde, inceleme süreçlerinde mükellef ile ilk temas ekseriyetle gönderilen defter ve belge isteme yazıları ile olduğundan yasal defter ve belgelerin ibraza hazırlanması belki de ibrazı noktasında meslek mensuplarına ilave iş yükü yüklenebilmekteydi. Yapılan değişiklik ile öncelikle mükellefe hakkında bir incelemenin olduğu İncelemeye Başlama Bildirimi ile bildirilmekte, yasal defter ve belgeler ise sürecinde devamında tanzim olunacak defter ve belge isteme yazıları ile kendilerinden talep edilecektir. Özetle, yukarıda izah ettiğimiz üzere incelemeye başlama bildirimlerinin Mail Tatil içerisinde düzenlenebileceği kanaatindeyiz. İncelemeye başlama sürecinde yapılan değişikliğin, mükellefin evvela hakkında bir inceleme olduğu noktasında bilgilendirilmesi ve ancak sonrasında yasal defter ve belgelerinin kendisinden talep edilmesi sürecini inşa etmesi bakımından da gayet yerinde olduğunu değerlendirmekteyiz.

2.Mali Tatilin Bilgi İsteme Taleplerine Etkisi

5604 sayılı Kanunda bilgi talepleri yönelik olarak aşağıdaki ifadelere yer verilmiştir.

“Tatil süresince, vergi ve ceza ihbarnameleri ile mahsup taleplerine yönelik olanlar hariç, bilgi isteme talepleri mükelleflere, vergi ve ceza sorumlularına bildirilmez. Ancak tatil süresi içinde gerçekleşen tebligat işlemlerinde süre, malî tatilin son gününden itibaren işlemeye başlar.”

Yukarıda yer verilen kanun hükmünde de görüldüğü üzere, mali tatil süresince bilgi isteme talepleri mükelleflere, vergi ve ceza sorumlularına bildirilememektedir. Bununla birlikte, bilgi isteme sürecindeki durumun defter ve belge isteme yazısına ilişkin süreç gibi katı şekilde düzenlenmediği görülmektedir. Bilgi isteme yazısının Mali Tatil içerisinde düzenlenmesi ve söz konusu yazının tebliğinin mali tatil içerisinde yapılmasının yazıları sonuçları itibarı ile tereddütlü hale getirmeyeceği görülmektedir. Şu kadar ki, söz konusu yazı Mali Tatil içerisinde tebliğ edilmiş olsa dahi bilgi istemeye cevap süresinin mali tatilin son gününden itibaren başlayacağı düzenleme altına alınmıştır.

Bilgi isteme taleplerinin mükelleflere, vergi ve ceza sorumlularına Mali Tatil içerisinde bildirilemeyeceği açıktır. Ancak hakkında inceleme yürütülen mükelleflerin işçilerinden, mali müşavirlerinden veya kendilerine işyeri kiraya verenlerden Mali Tatil içerisinde bilgi istenemeyeceği noktasında açık bir düzenlemenin olmadığını değerlendirmekteyiz.

3.Bir Öneri

Mali Tatil müessesesinin ihdas edilmesindeki esas amacın meslek mensuplarının dinlenmesinin sağlanması olduğunu yukarıda ifade etmiştik. Yazının önceki bölümlerinde de ifade ettiğimiz üzere, 5604 sayılı Kanun gereğince Mali Tatil süresince mükelleflerden inceleme amacı ile defter ve belge talep edilememekte ayrıca bilgi isteme talebinde de bulunulamamaktadır. Bu durum meslek mensuplarının dinlenmelerini sağlamak noktasında olumlu sonuçlar doğursa da vergi incelemelerinin tamamlanma sürelerinin uzamasına neden olmaktadır. Vergi incelemelerinin tamamlanma sürelerinin uzaması, hem incelenen mükellefler hem incelenen mükellefler ile iş ilişkisi olan muhtelif mükellefler hem de idare açısından olumsuzluklar barındırmaktadır. Buradan hareketle, inceleme sürecinin daha etkin ve verimli yürütülebilmesi adına 5604 sayılı Kanuna eklenecek bir takım hükümler ile Mali Tatil müessesesinin incelemelerin tamamlanmasına süre anlamındaki olumsuz etkisi sınırlanabilir. Örneğin, 5604 sayılı Kanuna eklenecek “muhatabın rızası halinde yasal defter ve belgeler incelenme amacı ile incelemeye yetkili olanlara ibraz olunabilir” şeklindeki bir ifade ile dileyen mükelleflerin yasal defter ve belgelerini Mali Tatil süresince ibraz edebilmelerinin önü açılabilir.

Benzeri bir düzenleme yine 5604 sayılı Kanuna “muhatapların rızası/kabulü halinde kendilerine bilgi isteme talepleri bildirilebilir ve bu bildirimler neticesinde yine muhatapların kabulü halinde kendileri nezdinde tutanaklar düzenlenebilir.” benzeri bir hükmün eklenmesi ile Mali Tatil sürecinin vergi incelemesinin tamamlanma süresi noktasındaki bir nevi olumsuz etkisi sınırlanabilir kanaatindeyiz.

4.Sonuç

Yazımızda 5604 sayılı Kanun ile düzenlenmiş olan Mali Tatil müessesesinin vergi incelemesine başlanması, defter ve belge talepleri ayrıca bilgi taleplerine olan etkileri noktasındaki görüşlerimize yer verilerek söz konusu uygulamanın vergi incelemelerinin tamamlanma süreleri çerçevesindeki olumsuz etkisini sınırlayıcı bir takım düzenleme önerileri getirilmiştir.

[1] Söz konusu değişiklik 28.06.2022 tarihli ve 31880 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan Vergi İncelemelerinde Uyulacak Usul Ve Esaslar Hakkında Yönetmelikte Değişiklik Yapılmasına Dair Yönetmelik ile yapılmıştır.