1 Özelge 1 Karar

Bilindiği üzere; 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 11’inci maddesinin birinci fıkrasının (b) bendine göre örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz giderlerinin kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılması kabul edilmez.

Peki, kanunen kabul edilmeyen nitelikteki bu tutarlar üzerinden ödenen KDV indirim konusu yapılabilir mi?

Bu hususta bazı tartışmalar yaşanmaktadır.

Vergi idaresi, örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz ve benzeri giderlerin kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılması kabul edilmediğinden bu giderler dolayısıyla ödenen KDV’nin de Kanun’un 30’uncu maddesinin (d) bendi hükmü uyarınca indirim konusu yapılmasının mümkün olmadığı yönünde görüş bildirmiştir.

Yargı ise vergi idaresinin bu genel görüşünün aksine kazanç vergileri için bir vergi güvenlik sistemi olarak getirilen düzenlemeler itibariyle ortaya çıkan sonucun, muamele vergileri için de vergiyi doğuran bir olaya sebebiyet vermeyeceği, bir başka ifade ile Kurumlar Vergisi Kanunu’nda açıkça belirtilen “örtülü sermaye şartlarının gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibariyle dağıtılmış kar payının” Katma Değer Vergisi Kanunu’nda sayılan türde bir teslim veya hizmet olarak nitelendirilemeyeceği yönünde bir değerlendirme yaparak hüküm tesis etmiştir. 1

2021 yılında Danıştay 4’üncü Dairesi nezdinde konuya dair verilen karar ise vergi idaresinin görüşüyle paralellik göstermektedir. Benzer (!) nitelikteki bu görüşleri bir özelge ve bir karar nezdinde inceleyelim.

Özelge: 2

Yurt dışındaki şirket ortağı firmadan borç alınması işleminin KDV uygulaması açısından değerlendirilmesine dair özelge de:

“Kurumlarla ilişkili kişiler arasında gerçekleşen ticari faaliyetlerin sonradan Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarının uygulanmasında örtülü sermaye olarak değerlendirilerek dağıtılmış kar payı sayılması, KDV açısından işlemin finansman temin hizmeti olmasını etkilemediği, böylece örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz ve benzeri giderlerin kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılması kabul edilmediğinden bu giderler dolayısıyla ödenen KDV’nin de indirim konusu yapılmasının mümkün bulunmadığı” belirtilmiştir.

Karar (Danıştay 4. Dairesi): 3

Örtülü sermayeye isabet eden KDV’yi indirim konusu yapan davacı şirket tarafından, Vergi İnceleme Raporu’na dayanılarak tesis edilen devir KDV’nin azaltılması işleminin temyizen iptali istenmiştir.

Davacı şirket; örtülü sermaye müessesinin Kurumlar Vergisi Kanunu’nu kapsamında düzenlendiği, kanun koyucunun bu yönde iradesi olsaydı söz konusu düzenlemeyi Katma Değer Vergisi Kanunu’nda da açıkça yapabileceği, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 30/d maddesinin salt lafzının dikkate alınarak yapılan işlemin ilgili hükümde korunmak istenen amacı göz ardı ettiği iddialarını ileri sürmüştür.

Daire, ilk derece mahkemesinin: “Kurumlar Vergisi açısından dağıtılmış kâr payı olarak nitelendirilen faiz ödemesinin Katma Değer Vergisi açısından da finansman hizmeti karşılığı yapılan ödeme olarak değerlendirmesi ve örtülü sermaye üzerinden ödenen faizlerin kurum kazancının tespitinde gider olarak yazılması mümkün olmadığından, söz konusu faiz tutarları üzerinden sorumlu sıfatıyla ödenen Katma Değer Vergisi’nin indiriminin de hukuken mümkün olmadığı” yönündeki kararını usul ve hukuka uygun bulmuş ve davacı şirketin temyiz talebini kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görmemiştir.

Dikkat edilecek olursa tartışma, örtülü sermaye faizinin nasıl nitelendirileceğinden kaynaklanmaktadır.

Yukarıda yer alan görüşler örtülü sermaye faizinin KDV’nin konusu dâhilinde ele alındığı ve bunların finansman temin hizmeti niteliğinde olduğu yönündedir. Aksi yöndeki görüşler ise bu tutarları KDV Kanunu açısından kar payı olarak nitelendirmiştir. Böylece işlem KDV’nin konusuna girmeyecektir. Zira kar payları KDV’nin konusuna girmemektedir.

Finansman temelde işletmelerin gerek duyduğu fonların karşılanmasıdır. Örtülü sermaye kapsamındaki borç verme işlemleri de bu ihtiyaca yöneliktir. Kanun lafzında örtülü sermaye üzerinden ödenen faiz ve benzeri ödemelerin Gelir ve Kurumlar Vergisi açısından gerek borç alan gerekse borç veren nezdinde dağıtılmış kar payı sayılacağı belirtilmiştir. Dolayısıyla Kurumlar Vergisi Kanunu açısından gerçek nitelikte kar payı kabul edilmeyen ödemelerin KDV Kanunu açısından kar payı olarak nitelendirilmesi işlemin gerçek mahiyetini göz ardı etmek olacaktır.

Netice itibariyle vergi idaresince verilen özelgeler, KDV Kanunu’nun 30/d maddesi ve KDVK-60/2011-1 sayılı sirkülerinde yapılan açıklamalar bir araya getirildiğinde örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faizlerin kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılması kabul edilmediğinden, bu giderler dolayısıyla ödenen KDV’nin de indirim konusu yapılmasının mümkün olmadığı sonucu ortaya çıkmaktadır.

Son olarak KDV Kanunu’nun 30’uncu maddesinin (d) bendinde yer alan parantez içi hükme göre: “transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazançlara” ilişkin ithalde veya sorumlu sıfatıyla ödenen KDV ise indirim konusu yapılabilecektir.

1 Danıştay Üçüncü Daire E:2016/1607 K:2016/1944 T:03/03/2016

2 12/04/2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.9-1345 sayı

3 Danıştay Dördüncü Daire E:1016/17961 K:2021/2053 T:06/04/2021